Fiktív ügyletek, fiktív számla

2024-02-19

Számlázás területén jelentős vizsgálatot, sok problémát okoz az adóhatóságnak a fiktív számla és kérdésköre. Fiktív számlák kezelése eltér a hibás számlák kezelésétől. Fiktív számlázás esetén a számlára adólevonási jog nem alapítható, ugyanis az nem valódi teljesítést igazol.

Az általános forgalmi adóról szól 2007. évi CXXVII. törvény ( a továbbiakban: Áfa tv.) úgy rendelkezik, hogy ebben az esetben, ha teljesítés hiánya ellenére számlakibocsátás történik, akkor a számla kiállítása adófizetési kötelezettséget keletkeztet.
Ez a számlán a termék értékesítőjeként, szolgáltatás nyújtójaként szereplő sze-mélyre, szervezetre áll be, kivéve a fenti téves számlázás kapcsán ismertetett körülményeket, amennyiben azok bizonyításra kerülnek(Áfa tv. 55.§ (2) bekezdés).
További rendelkezéseket találunk az Áfa tv-ben ehhez kapcsolódóan, amely szerint az adót a számlán a termék értékesítőjeként, szolgáltatás nyújtójaként szereplő személy, szervezet fizeti, s abban az esetben mentesül az adófizetési kötelezettség alól, ha kétséget kizáróan bizonyítja, hogy a számlán az áthárított adót, illetőleg az Áfa tv. 83. §-ban meghatározott százalékértéket más tüntette fel jogosulatlanul ( Áfa tv. 147. §).
Ide tartozik az az eset, ha például az adóalany elveszíti számlatömbjét, vagy esetleg azt ellopják tőle és a nevében számlát állítanak ki.

Egy számla a következő esetekben fiktívnek minősülnek:

• a számlakibocsátó cégjogilag nem adóalany (a céget a cégbíróság törölte a cégjegyzékből, amelyről a számlabefogadó különböző nyilvántartásokból meggyőződhet a számlakibocsátás időszakában)
• fantom cég által kibocsátott számla;
• a számlán szereplő felek között nem jött létre gazdasági esemény, a felek között létrejött szerződés színlelt, semmis;
• a számlakibocsátó nem állt üzleti kapcsolatban a számla címzettjével, a gazdasági esemény nem a számlában feltüntetett felek között jött létre.

Az ellenőrzések tapasztalata azt mutatják, hogy a leggyakoribb eset az, amikor az adózók az adóalap csökkentése érdekében, a bevétellel szemben elszámolható költségek növelése céljából „szereznek be” fiktív számlát.

Az ellenőrzések azt mutatják, hogy az ilyen ügyletek a felek nyilatkoztatása útján is kiszűrhetőek, mivel ezek tartalmáról, az ügyleti körülményekről jellemzően a felek nem tudnak érdemben nyilatkozni, vagy részletesebb információval nem bírnak, illetve egymásnak ellentmondóan nyilatkoznak.

Az uniós joggyakorlat

Számlázással kapcsolatosan, az azt kibocsátó felelősségét érintően az Európai Unió Bírósága több magyar vonatkozású ítéletet is hozott.
Ezek közül mindenképpen meg kell említeni a C-324/11. sz. Tóth ügyet, valamint a C-80/11. és a 142/11. sz Mahagében-Dávid egyesített ügyet.
Az ítéletek alapjául olyan ügyletek szolgáltak, melyekben az adóhatóság által tett megállapítás lényege az volt, hogy a számlabefogadó vevő, beszerző azért nem élhetett adólevonási jogával, mert a számlakiállító nem rendelkezett személyi és tárgyi feltételekkel az ügylet teljesítéséhez, másrészt ahol egyéni vállalkozó volt a számlakiállító, ott az illetékes jegyző a vállalkozói igazolványt már visszavonta korábban és ezekről a számlabefogadó nem győződött meg, de kellő körültekintés tanúsítása mellett ezeket észlelnie kellett volna.
Az adóhatóság megállapításaiban kifejtette azt is, hogy a számlakibocsátó évek óta nem nyújtotta be az adóbevallásait, szerinte ezen ügyletek a számlában szereplő felek között nem mehettek végbe, vagy nem a számlában rögzített módokon mentek végbe.

Az Európai Unió Bírósága a következő megállapításokat tette az ügyekben:

Az adóhatóság általános jelleggel nem követelheti meg az adólevonási jogát gyakorló adóalanytól, hogy ellenőrizze, maga a számlakibocsátó adóalany-e, rendelkezik-e a szóban forgó termékkel, képes-e azok szállítására, illetőleg adóbevallási-és fizetési kötelezettségének eleget tett-e, illetőleg, hogy ezek vonatkozásában rendelkezzen iratokkal a számlabefogadó.
Az adólevonási jogot az adóhatóság csak abban az esetben tagadhatja meg, ha objektív körülmények alapján megállapítható, hogy e jogra csalárd módon, vagy visszaélésszerűen hivatkoztak.

Az adólevonási jogát gyakorló adózót nem terheli objektív felelősség az általa befogadott számlák tekintetében, nem terhelheti felelősség a számlakibocsátó érdekkörében előforduló mulasztás kapcsán.

Az objektív körülmények fennállását, mely alapján levonható az a következtetés, hogy az adóalany tudta vagy tudnia kellett, hogy a levonási jogának meg-alapozására felhozott ügylettel az értékesítő, illetve a szolgáltató vagy az érté-kesítési láncban korábban közreműködő gazdasági szereplő által elkövetett adócsalásban, adókijátszásban vesz részt, az adóhatóságnak kell bizonyítania, ez nem hárítható, telepíthető az adóalanyokra.
Az ítéletek hangsúlyozzák, hogy az adóhatóság megkövetelheti az adózótól, hogy tegyen meg minden ésszerű intézkedést annak érdekében, hogy az általa teljesítendő ügylet ne vezessen adókijátszáshoz.
Az adóköteles tevékenység bejelentésére irányuló kötelezettség szolgáltató általi mulasztása nem befolyásolhatja a címzettet megillető adólevonási jog gya-korlását. Így a címzettet akkor is megilleti a levonási jog abban az esetben is, ha a szolgáltató nem bejegyzett adóalany, ha a számlák megfelelnek a már korábban említett Héa-irányelv 226. cikkében felsorolt valamennyi követelménynek, az ott felsorolt adatokat tartalmazzák.

Fiktív számla korrekciója

Az Áfa tv. szerinti szabály értelmében az adóalany által korábban megállapított és bevallott adóalap vagy az adóalany által korábban fizetendő adóként megállapított és bevallott adó csökken, az adóalany a különbözetet - ha az a fizetendő adót érinti, a 153/A. § (1) bekezdése szerint megállapított fizetendő adót csökkentő tételként - legkorábban abban az adó-megállapítási időszakban jogosult figyelembe venni, amelyben az eredeti számlát érvénytelenítő számla vagy az azt módosító számla a jogosult személyes rendelkezésére áll, fiktív számla esetében nem alkalmazható [Áfa tv. 153/B. § (2) bekezdés].

Mindez azt jelenti, hogy a meg nem történt gazdasági eseményről szóló számlát annak érvénytelenítése esetében csak önellenőrzés útján lehetséges elszámolni.

Az Art. alapján önadózás útján megállapított (vagy megállapítani elmulasztott) adót, adóalapot az adózó helyesbítheti. Ha az adózó az adóhatóság ellenőrzésének megkezdését megelőzően feltárja, hogy az adóalapját, az adót nem a jogszabálynak megfelelően állapította meg, vagy bevallása számítási hiba vagy más elírás miatt az adó, költségvetési tá-mogatás alapja, összege tekintetében hibás, bevallását önellenőrzéssel módosíthatja.
Az Art azonban úgy rendelkezik, hogy az ellenőrzés megkezdésétől a vizsgálat alá vont adó és költségvetési támogatás – a vizsgált időszak tekintetében – önellenőrzéssel nem helyesbíthető. Az adóhatóság által utólag megállapított adót, költségvetési támogatást az adózó nem helyesbítheti.
A vizsgálat alá vont adót, költségvetési támogatást és időszakot érintő helyesbítés abban az esetben minősül az ellenőrzés megkezdését megelőzően elvégzett önellenőrzésnek, ha az adózó az önellenőrzésről szóló bevallást legkésőbb a megbízólevél kézbesítésének- kézbesítés hiányában átadásának napját megelőző napon az adóhatósághoz benyújtotta (postára adta).
E szabály alapján, ha akár a számlabefogadónál, akár a számlakibocsátónál az adóhatóság a gazdasági eseményről szóló számla kibocsátása szerinti adó-megállapítási időszakot már vizsgálta és megállapításra került a fiktív számla kibocsátása, akkor fiktív számla érvénytelenítésére már nincs lehetőség, önel-lenőrzés útján sem. Az ilyen számla kibocsátója köteles az abban feltüntetett áfa összeget megfizetni. A megfizetett adó visszatérítésére ebben az esetben már nincs lehetőség.

Az adózás rendjéről szóló 2017. évi CL. törvény (továbbiakban: Art.) 267. § (1) bekezdése lehetőséget nyújt a fiktív számlázási láncolat esetében is alkalmazható szabályra, amely szerint, ha az adóhatóság az ellenőrzése során olyan, több adózót – egymással összefüggő módon – érintő kapcsolatot, tényt, körülményt észlel, amellyel összefüggésben az adótörvényekben foglalt rendelkezések megkerülését végleges döntéssel állapította meg, azt az érintettek tudomására hozza.
Ilyen jellegű rendelkezést a korábban hatályos eljárási törvény (2003. évi XCII. törvény) is tartalmazott.

Az Európai Unió Bírósága által hozott, említett ítéleteiben (pl. Mahagében, Tóth, Hardimpex-ügy) azt mondta ki, hogy abban az esetben, ha adózó kellő körültekintéssel járt el és mindent megtett annak érdekében, hogy ne váljon adókijátszás részesévé, úgy az adólevonási jog gyakorlásának jogát nem veszítheti el.
Kérdés, hogy a szabály újra bekerülésével ezek az ítéletek semmivé foszlanak-e, mert ez alapján az adóhatóságnak törvényi kötelezettsége a számlakibocsátó oldalán tett megállapításokat a számlabefogadó oldalán is hivatalból figyelembe venni.
Mindezek alapján úgy tűnhet, hogy a vállalkozások hiába járnak el kellő körül-tekintéssel, hiába tesznek meg mindent, hogy ne váljanak adókijátszás részesévé, ha a másik oldalon a számlakibocsátónál olyan események, körülmények történnek (pl. a cég eladásra kerül, az ügyvezető eltűnik, az iratanyag hiányos vagy adott esetben nincs már meg stb.), mely alapján a jóhiszeműen eljáró felet is büntetni rendeli azzal, hogy az áfa tekintetében adólevonási jogát nem gyakorolhatja.

(Cikkünket teljes terjedelmében az ÁFA Módszertani Szemle márciusi számában olvashatják)