Az adólevonási jog érvényesíthetősége a Kúria gyakorlatában, ha a piaci árnál nagyobb az ellenérték

2017-04-12

Az általános forgalmi adózásban elkerülhetetlen, hogy nagy összegű általános forgalmi adó levonása esetén az adóhatóság vizsgálat alá vonja az adózót, és hatósági ellenőrzés keretében alaposan megvizsgálja a számla hitelességét. Ennek keretében az adóhatóság alapvetően azt vizsgálja, hogy a számlában foglalt ügylet megvalósult-e, ha igen, akkor annak teljesítése a számla kibocsátójához köthető-e, valamint a számla befogadója az ügylet igénybe vevőjének tekinthető-e.

Az adóhatóság általános gyakorlata szerint a számla kibocsátója akkor teljesíthette az ügyletet, ha bizonyíthatóan rendelkezett a teljesítéshez szükséges tárgyi és személyi feltételekkel. A teljesítés akkor köthető a számla kibocsátójához, ha a rendelkezésre álló tárgyi és személyi erőforrások felhasználása bizonyíthatóan a számla címzettjénél megvalósult ügylet teljesítését szolgálták.

Amennyiben az ellenőrzés álláspontja szerint a számlában foglalt ügylet megvalósult, valamint azt a számla kibocsátója teljesítette a számla címzettje részére, akkor ezen túl a revízió azt is a vizsgálat tárgyává teheti, hogy a számlázott ellenérték hogyan viszonyul a piaci árhoz. Az ellenőrzés ennek érdekében feltárhatja és értékelheti azokat a körülményeket (pl. alkalmazott árképzési módszer), amelyek alapján az ügyletben érintett felek az ellenértéket meghatározták.
Az adóhatóság ellenőrzési gyakorlata szerint, ha a számlázott ellenérték a szokásos piaci árat jóval meghaladta, akkor a számla tartalmilag hiteltelen, és az abban felszámított áfa levonása jogsértő, tekintettel arra, hogy visszaélésszerű, kizárólag adóelőny elérésére irányuló magatartásra nem lehet áfa levonási jogot alapítani.
A szokásos piaci árat meghaladó ár alkalmazása továbbá ellentétes az Art. 2. § (1) bekezdésében meghatározott rendeltetésszerű joggyakorlás elvével is.
Abban az esetben, ha az adóhatóság álláspontja szerint az ügyletben érintett felek tudatosan a szokásos piaci árat meghaladó ellenértékben állapodtak meg annak érdekében, hogy a számla befogadója az irreális ellenérték után számított áfát levonásba helyezhesse, akkor az áfa levonását jogsértőnek minősítik, valamint ennek következtében a megállapított bírságalap után 200 százalékos mértékű adóbírságot szabnak ki, tekintettel arra, hogy az irreális ellenértéket tartalmazó számla könyvviteli elszámolása kimeríti a bizonylatok, könyvek, nyilvántartások meghamisításának tényállását.

Abban az esetben, ha a vizsgálat alá vont adózó a kapcsolt vállalkozásától fogadott be nagy értékű számlát, vagy kapcsolt vállalkozásától rendszeresen fogad be számlákat, akkor az ellenőrzés még alaposabban vizsgálja a számlázott ellenérték nagyságrendjét. Ugyanis az Art. 1. § (8) bekezdése alapján szokásos piaci ártól eltérő szerződési feltételeket alkalmazó kapcsolt vállalkozások ügyleteit adózási szempontból a szokásos piaci ár alapulvételével kell minősíteni. E jogszabályi rendelkezést az ellenőrzés oly módon értelmezi, hogy a szokásos piaci árat meghaladó ellenértékről kiállított számla adólevonásra nem jogosít.

Bírósági gyakorlat

A Kúria Kfv.I.35.572/2015/14. számú ítélete alapján leszögezhető, hogy nem gyakorolható az áfa levonási jog, ha a felek között a gazdasági esemény a számla szerint megvalósult ugyan, de a felek – annak érdekében, hogy a levonási joggal visszaéljenek – az ügylet tekintetében a piaci árat jóval meghaladó mértékű hamis árat eredményező árképzési módszerben állapodnak meg.

A perbeli esetben a felperes pékárut gyártatott bérmunkában „Z” Kft-vel. A felperes és „Z” Kft. ugyanazon a telephelyen működött, a két cég tevékenysége szorosan összefonódott. A felperes és „Z” Kft. tulajdonosai közeli hozzátartozók, egyedüli tulajdonosként többségi befolyással rendelkeztek a felperesi gazdasági társaságban, illetve „Z” Kft-ben.
A felperes és a számlákat kibocsátó „Z” Kft. akként állapodtak meg, hogy a korábbi elszámoló árról (Ft/kg) áttérnek a bérköltség alapú (munkabér Ft/óra) elszámolásra, és a bérgyártással kapcsolatos egyéb költségeket és költségkülönbözetet 2012. IV. negyedév utolsó napjával számolják el.
A felperes „Z” Kft. által 2012. december 31-én kiállított „Sütőipari termékek bérmunkában történő gyártása végszámla” alapján közel 11 millió forint összegben kívánt áfa levonási jogot gyakorolni.

Az adóhatóság 2012. IV. negyedévre vonatkozóan áfa adónemben bevallások utólagos vizsgálata során megállapította a következőket:
a)    a Kft. kizárólag a felperessel állt üzleti kapcsolatban és a számlán feltüntetett ellenértéket a felperes nem fizette meg;
b)    a számlakibocsátó törvényes képviselőjének nyilatkozata szerint „Z” Kft. bérköltségeit és a konkrét tevékenységet nem igénylő 30 százalékos hasznot kívánták megfizettetni a felperessel;
c)    a számlakibocsátó Kft. ugyan áthárította a saját és a formálisan nála foglalkoztatott munkavállalók bérköltségeit, de sem a foglalkoztatottak utáni járulék és adófizetési kötelezettségének, sem a számlában általa felszámított áfa befizetési kötelezettségének nem tett eleget és az adófolyószámlája is folyamatosan fennálló jelentős mértékű hátralékot mutatott;
d)    a felperes a vizsgálat alá vont időszak számláinak ellenértékét, így az általános forgalmi adót     nem fizette meg a számlakibocsátó felé, a számlakibocsátó pedig ugyancsak nem teljesítette befizetési kötelezettségét a költségvetés felé.

Az adóhatóság álláspontja szerint fiktív üzemeltetési költséggel előállított pékáru előállítási költségei nem a ténylegesen felmerült költségeket takarták. Ezt támasztja alá az is, hogy egy kilogramm termékre számított előállítási költség közel duplája volt a kilogrammonkénti értékesítési árnak.
Az adóhatóság az előzőek alapján a végszámlát hiteltelennek minősítette, mivel valós adólevonási jog gyakorlására jogosító gazdasági tevékenység nem húzódik meg mögötte.

A felperes keresetét elbíráló elsőfokú bíróság szerint a felek által folytatott eljárás ellentétes az Art. 1. § (8) bekezdésében és 2. § (1) bekezdésében foglaltakkal.
A jogerős ítélet szerint kétséget kizáróan megállapítható volt, hogy bár a munka elvégzéséhez a felperes minden tárgyi feltétellel rendelkezett, a szükséges alapanyagokat minden esetben a felperes szerezte be, illetve a megfelelő gépi eszközök is a felperes tulajdonában álltak, ennek ellenére a munkavállalókat a felperesi ügyvezető testvére tulajdonában álló Kft-hez jelentették be, akik azután a felperestől bérelt gépekkel dolgoztak, majd külön bérleti díj fejében a számlakibocsátó cégtől bérelt telephelyen a felperes becsomagoltatta a termékeket és a termelés költségeit jóval meghaladó áron kiszámlázott sütőipari termékeket ennél jóval alacsonyabb összegben értékesítette. Formálisan a megbízási szerződés és a számlák szerint a számlakibocsátó munkavállalói végezték a gyártást, a felperesnek közvetlen bér- és járulékfizetési kötelezettsége nem volt, viszont a mesterségesen megemelt beszerzési költségekre tekintettel jelentős mértékű áfa-visszaigénylési jogot érvényesített anélkül, hogy ez az áfa akár általa a Kft. felé, akár a számlakibocsátó által a költségvetés felé megfizetésre került volna.

A bíróság mindezek alapján azt állapította meg, hogy a vizsgált számla hiteltelen, valós adólevonási jog gyakorlására nem alkalmas, az áfa levonására jogosító gazdasági tevékenységet nem takar.

A jogerős ítélet ellen a felperes által előterjesztett felülvizsgálati kérelmet a Kúria elutasította.
A Kúria ítéletében leszögezte, hogy az adókijátszás nem a gazdasági esemény hiánya miatt, hanem a felperes és a Kft. közötti árképzési politika révén valósult meg, amely a piaci árat jóval meghaladó mértékű ár felszámítását eredményezte.

Bonácz Zsolt
adószakértő